IVA en la Nacionalización de Bienes de Zona Franca: ¿Procede el Impuesto Descontable para el Usuario Industrial?
El régimen de Zonas Francas (ZF) en Colombia ofrece importantes beneficios tributarios y aduaneros, siendo la regla general la exclusión del IVA y los aranceles para las mercancías que ingresan a la zona1. Sin embargo, la operación cambia cuando el Usuario Industrial decide introducir sus productos terminados al resto del Territorio Aduanero Nacional (TAN) para su comercialización22.
La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), mediante el Concepto 100208192-320 de 20223, resolvió una de las dudas más críticas para los empresarios en ZF: ¿Qué tratamiento fiscal recibe el Impuesto sobre las Ventas (IVA) cuando es el propio Usuario Industrial quien realiza la nacionalización de sus bienes gravados?
El Problema Jurídico: Venta en Zona Franca vs. Nacionalización Propia
Históricamente, la doctrina de la DIAN, como el Oficio 032126 de 2015, había establecido que la venta de mercancías desde una ZF a un cliente en el TAN constituía una importación para el comprador4. En ese escenario:
- La venta desde la Zona Franca no incluía IVA en la factura del usuario industrial5.
- El IVA se liquidaba y pagaba por el cliente (importador) al momento de la nacionalización6.
- El cliente, como responsable de IVA, tenía derecho a tomar el impuesto como descontable7.
El Concepto 320/2022 aborda un escenario distinto y actual: ¿Qué ocurre cuando el mismo Usuario Industrial opta por nacionalizar el bien que produjo para luego venderlo directamente en el TAN? 8888
La diferencia fundamental con ventas a terceros
La nacionalización propia del bien cambia la dinámica tributaria. La introducción de bienes de la ZF al TAN es considerada, en todos los casos, una importación9. No obstante, al realizar el Usuario Industrial la importación, este se convierte en el sujeto pasivo del impuesto en ese momento, lo que permite una vía para el IVA descontable.
Causalidad del IVA y la Declaración Especial de Importación
El Concepto DIAN 320/2022 establece que la causación del IVA en la importación se produce al momento de la nacionalización 10, de conformidad con el literal d) del Artículo 429 del Estatuto Tributario (E.T.)11.
El proceso de nacionalización requiere la liquidación de los tributos aduaneros. En el caso específico de los bienes producidos, transformados o elaborados en la ZF por el Usuario Industrial, y cuando solo es exigible el IVA, se debe presentar la Declaración Especial de Importación (DEI)12. Este documento ampara la importación y puede ser presentado por el propio Usuario Industrial13.
El Derecho al IVA Descontable para el Usuario Industrial
La pregunta clave resuelta por la DIAN es si el IVA pagado por el Usuario Industrial en la Declaración Especial de Importación puede ser tratado como Impuesto Descontable.
La respuesta del Concepto es afirmativa14.
Si la nacionalización de los bienes gravados la realiza el mismo usuario industrial y se liquida y paga el IVA, este puede ser tomado como Impuesto Descontable en la declaración del IVA del usuario1515.
Fundamento Legal:
El derecho al descuento se soporta en el Artículo 485 del Estatuto Tributario16, que taxativamente establece como impuestos descontables:
- El impuesto sobre las ventas facturado por la adquisición de bienes y servicios.
- El impuesto pagado en la importación de bienes corporales muebles17.
El IVA pagado en la Declaración Especial de Importación cumple el requisito de ser un impuesto pagado en la importación y, por lo tanto, es descontable para el Usuario Industrial, siempre que cumpla con los demás requisitos de procedencia18.
Ejemplo Práctico/Caso Hipotético:
Imaginemos el caso de «TecnoZF S.A.S.», un Usuario Industrial en la Zona Franca que produce monitores de alta tecnología (un bien gravado con IVA a la tarifa general).
- Producción: TecnoZF fabrica 100 monitores en la ZF.
- Decisión Comercial: Para aprovechar una feria en Bogotá, TecnoZF decide nacionalizar los monitores por su cuenta antes de venderlos.
- Nacionalización: TecnoZF presenta la Declaración Especial de Importación (DEI) y paga el IVA correspondiente por la introducción de los 100 monitores al TAN.
- IVA Descontable: El valor pagado por TecnoZF por concepto de IVA en la DEI, puede ser tomado como Impuesto Descontable en su próxima declaración bimestral de IVA.
- Venta Final: TecnoZF vende los 100 monitores en Bogotá. Esta venta sí causa IVA a la tarifa general (pues ya es una venta en el TAN de un bien nacionalizado y gravado), y dicho impuesto debe ser incluido y discriminado en la factura de venta, tal como lo haría cualquier comercializador en el Territorio Aduanero Nacional19.
IVA en Zonas Francas: escenarios, responsable y tratamiento del IVA
| Escenario | Sujeto que paga el IVA de la Importación | ¿Hay IVA descontable para el Usuario Industrial (ZF)? | ¿Venta posterior en el TAN incluye IVA? |
|---|---|---|---|
| Escenario Venta Directa desde ZF al Cliente en TAN (Concepto 2015) | Cliente (Importador)20 | No (el IVA lo paga el cliente) 21 | No (en la factura del Usuario Industrial) 22 |
| Escenario Nacionalización Propia por Usuario Industrial (Concepto 2022) | Usuario Industrial (Importador)23 | Sí (por Art. 485 E.T.) 24 | Sí (venta de bien nacionalizado y gravado) 25 |
Notas y referencias
- 20: El cliente actúa como importador en compra desde ZF al TAN.
- 21: En venta directa, el IVA de importación lo asume el cliente; no es descontable para el Usuario Industrial.
- 22: La factura del Usuario Industrial en venta directa al TAN no discrimina IVA.
- 23: En nacionalización propia, el Usuario Industrial es el importador y asume el IVA.
- 24: El IVA de importación puede ser descontable (Art. 485 E.T.), si cumple requisitos.
- 25: La venta posterior en el TAN, tratándose de bien nacionalizado, está gravada con IVA.
Referencias y Enlaces Internos Sugeridos:
- Fuente Oficial 1: Concepto DIAN No. 100208192-320 del 17/03/2022 – [Enlace a la fuente oficial (ej. dian.gov.co)]
- Fuente Oficial 2: Artículo 485 del Estatuto Tributario – [Enlace a la fuente oficial (ej. leyes.gov.co)]
conclusiones
El Concepto 320 de 2022 moderniza y clarifica la postura de la DIAN, ofreciendo una importante herramienta de planeación tributaria para los Usuarios Industriales de Zonas Francas. Al permitir que el impuesto liquidado y pagado en la nacionalización del producto sea tomado como IVA Descontable, se reconoce la coherencia del sistema tributario, donde un responsable de IVA tiene derecho a descontar el impuesto pagado en sus costos de adquisición o importación, siempre que el bien se destine a operaciones gravadas27. Es crucial que el Usuario Industrial comprenda que esta acción lo obliga a facturar con IVA en la venta posterior, pero le otorga la posibilidad de recuperar el impuesto pagado en la importación.
El IVA Descontable en Importación: Un Derecho Fundamental para Usuarios Industriales de Zona Franca
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