El incumplimiento en las obligaciones tributarias en Colombia no solo acarrea drásticas sanciones de carácter administrativo o financiero, sino que puede cruzar la frontera hacia el ámbito del derecho penal. Una de las figuras que genera mayor preocupación entre los empresarios y contadores es el delito de omisión de agente retenedor, consagrado en el artículo 402 del Código Penal.
Para aclarar el alcance de la certificación de las deudas que sirven de base para interponer estas denuncias, la Subdirección de Normativa y Doctrina de la DIAN emitió el Oficio No. 100208192 – 2040 del 11 de diciembre de 2025. En este pronunciamiento, la entidad resuelve un interrogante crucial: ¿Deben incluirse los intereses moratorios dentro del monto certificado para la denuncia penal, incluso si provienen de declaraciones ineficaces presentadas sin pago antes de los cambios de la Ley 2010 de 2019?
El Problema Jurídico: Declaraciones sin pago e intereses moratorios para efectos penales
La controversia analizada por la autoridad doctrinal radica en determinar si es procedente certificar, dentro de las sumas adeudadas para una denuncia penal, los valores correspondientes a intereses moratorios de obligaciones de retención en la fuente reconocidas en declaraciones que fueron presentadas sin pago antes de la vigencia de la Ley 2010 de 2019 (cuando el artículo 580-1 del Estatuto Tributario aún no las consideraba títulos con mérito ejecutivo para cobro coactivo).
La Tesis de la DIAN: Sí se deben certificar los intereses moratorios
Tesis Jurídica de la DIAN: Sí es procedente. Indistintamente de que las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago (ineficaces) tengan o no la condición de títulos que prestan mérito ejecutivo para el cobro coactivo, la consignación de las retenciones por fuera de los plazos legales causa intereses de mora (Art. 377 del Estatuto Tributario). Por lo tanto, para interponer la denuncia penal, la DIAN debe certificar el valor total de la obligación, incluyendo los intereses causados y adeudados.
La autoridad fiscal fundamenta su decisión bajo un sólido análisis del nacimiento y la exigibilidad de las obligaciones tributarias:
- La naturaleza del recaudo anticipado: Conforme al artículo 367 del Estatuto Tributario, la retención en la fuente busca asegurar y acelerar el recaudo del impuesto dentro del mismo ejercicio gravable. El agente retenedor actúa como un intermediario que recauda dineros del Estado.
- Nacimiento vs. Exigibilidad: La obligación de consignar surge a la vida jurídica en el instante en que se practica la retención. No obstante, se hace exigible al vencimiento de los plazos fijados por el Gobierno Nacional. Si vencido el plazo el dinero no es puesto a disposición de la administración, se empiezan a causar automáticamente los intereses de mora regulados en el artículo 634 del Estatuto Tributario.
- Autonomía de la acción penal: La DIAN resalta que el delito de omisión no depende de que exista un proceso de cobro coactivo en curso. El artículo 402 del Código Penal tipifica la conducta basándose estrictamente en la no consignación de las sumas retenidas dentro de los dos (2) meses siguientes al vencimiento del plazo, sin condicionar la tipicidad a la validez ejecutiva del título o declaración fiscal.
Aplicación práctica y consecuencias para el contribuyente
La ineficacia de una declaración de retención en la fuente presentada sin pago afecta su validez administrativa para el cobro, pero no borra la realidad económica ni la responsabilidad penal de haber recaudado un dinero y no haberlo entregado al Fisco.
- Impacto Económico: Al momento de liquidar la contingencia, el valor certificado que enfrentará el imputado ante la Fiscalía General de la Nación comprenderá el capital retenido más la acumulación de intereses moratorios generados día a día desde el vencimiento original.
- Extinción de la Acción Penal: Cabe recordar que, según el parágrafo del artículo 402 del Código Penal, el agente retenedor puede beneficiarse de una resolución inhibitoria, preclusión o cesación del procedimiento penal si extingue la obligación tributaria mediante pago o compensación, pero dicho pago debe cubrir el total de las sumas adeudadas junto con sus correspondientes intereses moratorios.
Tabla Resumen: Efectos de la Retención sin Pago según la DIAN
| Aspecto Analizado | Implicación Fiscal y Penal | Base Legal |
| Causación de Intereses | Se generan automáticamente desde el día siguiente al vencimiento del plazo fijado por el Gobierno, sin importar si la declaración es ineficaz. | Artículos 377 y 634 del Estatuto Tributario. |
| Mérito Ejecutivo (Pre-2019) | Que la declaración no prestara mérito ejecutivo para cobro administrativo no impide el cobro de intereses ni la configuración del delito. | Modificación histórica del Art. 580-1 del E.T. |
| Requisito de Denuncia Penal | No se requiere que la DIAN inicie o adelante un proceso de cobro coactivo para radicar la denuncia ante la Fiscalía. | Artículo 402 del Código Penal. |
| Beneficios por Pago | La preclusión o archivo del proceso penal exige el pago completo del capital retenido más la totalidad de los intereses de mora. | Parágrafo del Artículo 402 del Código Penal. |
Ejemplo Práctico:
Imaginemos el caso de una empresa que en el año 2018 practicó retenciones en la fuente a sus proveedores por valor de $50.000.000 COP. Debido a dificultades de flujo de caja, el contador presentó la declaración de retención dentro del plazo legal pero sin realizar el pago, convirtiéndose técnicamente en una declaración ineficaz bajo las normas de la época.
- El error de interpretación: El representante legal asumió que, al no tener la DIAN un título ejecutivo fuerte para iniciar un cobro coactivo inmediato por esa declaración vieja, no corría riesgo penal inminente.
- La realidad jurídica: De acuerdo con la doctrina del Oficio de 2025, transcurridos dos meses desde el vencimiento en 2018 se configuró el aspecto objetivo del delito de omisión. Al decidir la DIAN interponer la denuncia penal, la Dirección de Gestión Jurídica certificará los $50.000.000 COP del capital inicial más los intereses moratorios acumulados liquidados mensualmente desde 2018 hasta la fecha actual. El representante legal se enfrentará a un proceso penal por la cifra global indexada y solo podrá detenerlo pagando la totalidad de la deuda (capital más intereses).
Referencias y Enlaces Oficiales:
- Fuente Oficial: Normograma de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) – Oficio 100208192-2040 del 11 de diciembre de 2025. URL: https://normograma.dian.gov.co/dian/
Conclusión: Impacto del Oficio de la DIAN en la gestión de pasivos por retención en la fuente
El pronunciamiento de la Subdirección de Normativa y Doctrina de la DIAN ratifica que la ineficacia de las declaraciones tributarias de retención no suspende la causación de intereses de mora ni blinda a los contribuyentes de persecución penal. Para los asesores jurídicos y revisores fiscales, esta doctrina del año 2025 traza una línea clara: cualquier diagnóstico de riesgos penales por omisión de agentes de retención debe cuantificarse proyectando de forma rigurosa la totalidad de los intereses moratorios del Estatuto Tributario, pues estos formarán parte integral de la certificación penal emitida por la administración de impuestos.