El sistema tributario colombiano deposita una enorme confianza en los agentes de retención y recaudadores, obligándolos a canalizar los dineros del Estado recaudados por conceptos como la retención en la fuente, el IVA o el impuesto nacional al consumo. Sin embargo, cuando estos recursos no se consignan en los plazos legales, la conducta trasciende las sanciones económicas y se tipifica como un delito en el Código Penal.
Ante las constantes dudas sobre las causales que impiden una sanción penal, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales fijó una postura contundente a través del Concepto 003357 int 939 del 23 de mayo de 2024. La entidad aclaró de forma definitiva cuáles son los únicos mecanismos válidos para extinguir la acción penal y por qué las empresas en crisis empresarial no gozan de una protección o blindaje frente a la Fiscalía.
El problema jurídico: ¿La disolución o liquidación frena la acción penal por omisión de recaudo?
Históricamente, los representantes legales de empresas sumidas en dificultades financieras argumentaban o consultaban si la iniciación de procesos de disolución y liquidación justificaba el impago de los valores retenidos, operando como una causal de exención o terminación de la responsabilidad penal.
El debate se centra en determinar si el inicio del trámite de liquidación de una Sociedad por Acciones Simplificada (SAS) u otra entidad frena, interrumpe o extingue el delito consagrado en el artículo 402 del Código Penal. La DIAN resolvió este interrogante de manera negativa, determinando que la disolución de la persona jurídica no tiene la facultad de mutar o extinguir la responsabilidad de la persona natural encargada de la obligación fiscal.
La responsabilidad penal es personal: El impacto en representantes legales y liquidadores
Tesis Jurídica de la DIAN: La acción penal en cabeza del representante legal o del liquidador no se evitará, suspenderá, interrumpirá ni terminará por el hecho de que la sociedad inicie un proceso de disolución y liquidación. La única vía legal para extinguir la responsabilidad penal es el pago o compensación total de las sumas adeudadas junto con sus intereses.
Esta conclusión se fundamenta en la naturaleza del tipo penal y la asignación de deberes formales:
- Responsabilidad de personas naturales: El artículo 402 del Código Penal establece con claridad que, tratándose de sociedades u otras entidades, las sanciones penales recaen directamente sobre las personas naturales encargadas del cumplimiento de las obligaciones de retención o recaudo en cada entidad.
- El rol del Liquidador: Una vez que la sociedad entra en la etapa de disolución y liquidación, el deber formal tributario se traslada al liquidador asignado, conforme al artículo 572 del Estatuto Tributario. Si el liquidador no consigna el IVA o las retenciones dentro de los dos meses siguientes al plazo fijado, asumirá de manera directa la calidad de sujeto activo en el delito de omisión de agente retenedor.
- Independencia de la prescripción penal: La doctrina de la DIAN recuerda que las deudas fiscales prescriben comercialmente en cinco años; sin embargo, que la acción de cobro del impuesto llegue a prescribir no implica, bajo ninguna circunstancia, la prescripción automática de la acción penal en cabeza del administrador.
Por consiguiente, la única manera de beneficiarse de una resolución inhibitoria, preclusión de la investigación o cesación del procedimiento penal es resarcir económicamente al Estado a través del pago o compensación tributaria.
Comparativo normativo: Responsabilidades de accionistas, representantes legales y liquidadores
Para comprender el alcance del Concepto 003357 de 2024, es útil analizar cómo se distribuyen las cargas de responsabilidad y el impacto ante el impago del IVA u otras retenciones:
| Rol dentro de la SAS / Sociedad | Responsabilidad Tributaria | Responsabilidad Penal frente al Art. 402 C.P. |
| Representante Legal (Gerente) | Cumplir deberes formales de la sociedad. Responde subsidiariamente ante omisiones (Art. 572 y 573 E.T.). | Plena. Es el destinatario directo de la sanción penal si las retenciones o el IVA se omiten bajo su mandato. |
| Accionistas de la SAS | Responden hasta el monto de sus aportes (Ley 1258 de 2008). Responden con solidaridad ante fraude o a prorrata de aportes bajo reglas del E.T.. | Excluidos. Salvo que incurran en fraude probado, la sanción penal recae sobre el encargado de la obligación, no sobre los socios. |
| Liquidador de la Sociedad | Asume los deberes formales tributarios desde el inicio del proceso de liquidación (Art. 572 E.T.). | Plena. Pasa a ser la persona natural encargada; si no traslada los recaudos a tiempo, incurrirá en el delito. |
Ejemplo Práctico: El riesgo penal del administrador en medio de una liquidación
Imaginemos el caso de una compañía bajo el modelo de SAS que entra en una profunda crisis financiera y decide iniciar un proceso interno de disolución y liquidación. En sus últimos meses de operación regular, la empresa efectuó retenciones en la fuente a sus empleados y recaudó el IVA de sus ventas comerciales. Ante la falta de liquidez, la gerencia utiliza esos dineros para cubrir acreencias operativas inmediatas, dejando las declaraciones tributarias firmadas pero sin pago.
Al iniciar el proceso de liquidación judicial o voluntaria, ocurren dos escenarios críticos:
- El error de interpretación: El representante legal saliente asume que, como la sociedad ya está formalmente en liquidación y no cuenta con bienes disponibles en caja, la Fiscalía deberá archivar cualquier denuncia penal en su contra.
- La realidad jurídica: Siguiendo la doctrina del Concepto 003357 de 2024, el proceso de liquidación de la persona jurídica no suspende ni detiene la acción penal contra el gerente que omitió la consignación oportuna de los dineros. Al transcurrir más de dos meses desde los vencimientos sin consignar los valores, se configura el delito. La única alternativa para este administrador (o para el liquidador entrante si la omisión ocurre bajo su gestión) para lograr la preclusión del caso será pagar o compensar el 100% de lo adeudado junto con los respectivos intereses de mora.
Referencias:
- Fuente Oficial: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) – Concepto No. 003357 int 939 del 23 de mayo de 2024.
- Normativa Aplicable: Artículo 402 de la Ley 599 de 2000 (Código Penal); Artículos 572, 573, 793 y 794 del Estatuto Tributario; Ley 1258 de 2008 (Sociedades por Acciones Simplificadas).
Conclusiones: Implicaciones críticas para la gerencia y la toma de decisiones
El análisis normativo ratificado por el Concepto 003357 de 2024 de la DIAN deja claro que los dineros derivados de retenciones e impuestos indirectos como el IVA jamás deben ser considerados parte del flujo de caja o de los fondos de emergencia de una empresa, ni siquiera ante una inminente quiebra. Las herramientas del derecho comercial de insolvencia y los trámites de disolución societaria no tienen la facultad de cobijar o congelar las responsabilidades del derecho penal general. Para los administradores, representantes legales y liquidadores encargados, la planeación financiera debe priorizar de manera absoluta el traslado de las retenciones y recaudos fiscales, entendiendo que la pena de prisión oscila entre los 48 y los 108 meses, además de multas equivalentes al doble de lo no consignado, y que el único salvavidas real frente a la Fiscalía es el pago efectivo de la obligación fiscal junto con sus intereses.