El contrato de cuentas en participación es una de las figuras de colaboración empresarial más utilizadas en Colombia debido a su flexibilidad y dinamismo comercial. Sin embargo, la administración de sus efectos fiscales suele generar múltiples controversias, especialmente en lo relacionado con la imputación de las retenciones en la fuente a título de impuesto sobre la renta.
Para resolver una de las dudas más frecuentes sobre este esquema, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales emitió el Oficio No. 100208192-820 del 4 de junio de 2025. En este pronunciamiento, la entidad aclara con base en la ley y la jurisprudencia del Consejo de Estado un escenario particular: ¿Qué ocurre con las retenciones cuando el socio oculto no tiene la calidad de contribuyente del impuesto sobre la renta?
El origen del debate: ¿Se pierden las retenciones del socio no contribuyente?
La consulta radicada ante la Subdirección de Normativa y Doctrina de la DIAN planteaba una situación jurídica concreta: en la ejecución de un negocio bajo la figura de cuentas en participación, el socio oculto carece de la condición de contribuyente de renta (por ejemplo, una entidad estatal o una entidad sin ánimo de lucro exenta).
Bajo la premisa de que a los no contribuyentes no se les debe practicar retención porque no están sometidos al régimen de dicho tributo, surgió la hipótesis de si el socio gestor (quien sí es contribuyente) podría aprovechar el $100\%$ de las retenciones practicadas en el desarrollo del negocio. El argumento subyacente de los particulares apuntaba a que, de no ser así, el porcentaje correspondiente al socio oculto se «perdería», dado que este no tiene una declaración de renta donde descontarlo.
Tesis de la DIAN: El principio de proporcionalidad es infranqueable
La respuesta de la DIAN fue un «No» rotundo. La doctrina oficial determinó que las retenciones en la fuente practicadas en un contrato de cuentas en participación se deben tomar obligatoriamente de manera proporcional al porcentaje de participación que cada integrante posea dentro de la colaboración empresarial.
Por lo tanto, bajo ninguna circunstancia le es permitido al socio gestor adjudicarse la totalidad de las retenciones, aun cuando el socio partícipe oculto no sea contribuyente del impuesto. La DIAN fundamenta esta decisión en tres pilares normativos y jurisprudenciales clave:
- El Artículo 18 del Estatuto Tributario: Esta norma señala expresamente que los contratos de colaboración empresarial no son contribuyentes de renta, sino que los socios deben declarar los ingresos, costos y deducciones de manera independiente, a prorrata de su participación.
- Sentencia Unificadora del Consejo de Estado: Mediante el fallo del 30 de agosto de 2024 (Radicado 26085), el máximo tribunal de lo contencioso administrativo anuló la doctrina previa de la DIAN y determinó que las retenciones son un «activo igualmente repartible» a prorrata.
- Ausencia de excepción legal: El artículo 18 del Estatuto Tributario no distingue ni prevé excepciones para cuando uno de los partícipes pertenezca a un régimen tributario especial o no sea contribuyente.
Impacto de la jurisprudencia del Consejo de Estado
Es importante recordar que el esquema de asignación de retenciones cambió de forma radical con la sentencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado (C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto). El Oficio de 2025 reitera las reglas vigentes que deben observar todos los contadores y revisores fiscales:
- Asignación proporcional: Las retenciones se asumen estrictamente según la participación pactada en el contrato.
- Obligación de certificar: El socio gestor está obligado a incluir en el certificado anual (según el parágrafo 1 del artículo 18 del E.T.) el porcentaje de retención que le corresponde al socio oculto.
- Efectos hacia el futuro: Las actuaciones realizadas antes del 30 de agosto de 2024 bajo la doctrina anterior (que prohibía al socio oculto tomar retenciones) se mantienen en firme bajo los efectos ex nunc (hacia el futuro) del fallo.
Caso Hipotético / Ejemplo Práctico
Para dimensionar el impacto de esta directriz, analicemos el siguiente escenario:
Una sociedad comercial (Socio Gestor, contribuyente de renta) y un Municipio del país (Socio Oculto, no contribuyente de renta) celebran un contrato de cuentas en participación para un proyecto inmobiliario, pactando una distribución de utilidades del $60\%$ para el gestor y $40\%$ para el oculto. Durante el año gravable, los clientes les practican retenciones en la fuente por un total de $10.000.000 COP.
Al momento de liquidar los impuestos, el Socio Gestor pretende incorporar los $10.000.000 COP completos en su declaración de renta, alegando que el Municipio no los necesita por ser un no contribuyente.
De acuerdo con el Oficio 100208192-820 de 2025, el proceder correcto y legal es:
- El Socio Gestor solo puede imputarse $6.000.000 COP ($60\%$ de las retenciones).
- El Socio Gestor debe certificarle al Municipio los $4.000.000 COP restantes ($40\%$).
- Si el Gestor se apropia del $100\%$, estará desconociendo el artículo 18 del Estatuto Tributario y aplicando una doctrina ilegal ya anulada por el Consejo de Estado, exponiéndose a sanciones por inexactitud.
Matriz de Criterios para la Imputación de Retenciones
| Factor de Análisis | Regla General Aplicable | Fundamento Legal |
| Porcentaje de imputación para el Gestor | Únicamente el equivalente a su porcentaje de participación en el negocio. | Artículo 18 del Estatuto Tributario. |
| Porcentaje asignado al Socio Oculto | Su cuota parte correspondiente, sin importar su calidad tributaria. | Sentencia Consejo de Estado (Rad. 26085). |
| Mecanismo de traslado | Certificado expedido por el socio gestor al socio oculto. | Parágrafo 1 del Artículo 18 del E.T.. |
| Efecto si el socio oculto es no contribuyente | Las retenciones asignadas a este no pueden ser absorbidas por el gestor. | Oficio DIAN 100208192-820 de 2025. |
Referencias y Enlaces de Interés:
- Fuente Oficial: Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN). El texto completo del Oficio No. 100208192-820 del 4 de junio de 2025 se encuentra indexado en el repositorio institucional: https://normograma.dian.gov.co/dian/.
Conclusión: Cuentas en participación y la rigidez de las retenciones en la fuente
El Oficio 100208192-820 de 2025 de la DIAN reitera que la equidad y la literalidad del artículo 18 del Estatuto Tributario priman sobre las conveniencias financieras de los particulares. El socio gestor no puede utilizar la condición de «no contribuyente» de su aliado comercial para engrosar de forma ilegal sus activos por retenciones aplicables. La proporcionalidad en los contratos de colaboración empresarial es un mandato estricto; omitirla desdibuja la transparencia de la figura fiscal y acarrea riesgos sustanciales frente a los procesos de fiscalización de la administración tributaria.